中國從20世紀80年代中期開始對國内居民征收個人收入調節稅以來，這項對居民個人收入征稅的制度已經實施30多年了。其間除了在起征點、中央和地方分享等方面進行過調整，在基本稅制上沒有變化。個人所得稅制度關系到社會公平和廣大群衆福祉，理所當然地受到全社會關注。
當前，在中國全面深化改革的大環境下，個人所得稅改革不應再小修小補，而要抓住個稅制度的關鍵問題，學習借鑒市場經濟國家的通行作法，通過真正的改革，使中國個人所得稅制度成為公平的稅制、保護勞動者的稅制、促進經濟社會健康發展的稅制。
表12014年中國個人所得稅主要所得項目收入表
中國個人所得稅的主要問題
1.分項計征所得稅造成逆向調節。中國的個人所得稅制度，對個人所得并不綜合計稅，名義叫個人所得稅，實際是工薪稅、個體工商戶的生産經營所得稅、企事業承包經營所得稅、勞務報酬所得稅、稿酬所得稅、特許權所得稅、股息紅利所得稅、财産租賃轉讓所得稅等衆多稅項的組合，如表1所示。在個人所得稅名義下，各種所得分别計證，執行各自的稅率。其中，工薪所得按7級累進稅率征稅，其它大緻按比例征稅。這就造成收入越多元稅負相對就輕，但如果集中為工薪收入，負擔就重。一般情況是，越是高管高收入，收入來源就越多，而中下層人群，主要靠工薪所得，由此造成稅收的逆向調節。據《中國居民收入分配年度報告》顯示，在城鎮居民五等份分組中，往往人均繳納個人所得稅增長最快的是中等收入組，而不是高收入組。
2.工薪階層與勞動者稅負偏重。中國的個人所得稅中，對工薪所得按累進稅率征稅，即以勞動報酬為主來判斷個人收入水平并實行累進稅，加重了工薪階層和勞動者的稅務負擔。個人所得中，有些是直接生産或付出勞動所得來的，比如工薪所得、個人經營所得、勞務報酬所得、稿酬所得等，有些則不是直接勞動所産出，也可歸為非勞動所得，比如股息紅利所得、财産租賃轉讓所得等。在社會主義市場經濟條件下，保護勞動者，鼓勵勞動創造，限制寄生食利是題中應有之意。但中國現行的個人所得稅制度，對工薪勞動所得累進征稅，對錢生錢或吃租金等收入則按比例征稅，這樣一重一輕，與我們的價值觀和市場機制都形成背離，客觀上助推了經濟脫實向虛和不勞而獲的價值導向。
3.單一扣除标準違反稅收公平原則。工薪所得稅前單一的扣除标準未考慮納稅人的實際負擔。以工薪所得扣除标準3500元來看，所對應的納稅人往往有各種不同的家庭情況。比如現在很多農村家庭的青年在城市工作，有的做公務員，有的做公司員工，有的做快遞員，他們付出勞動，每月收入可達6000元到8000元，甚至更高，但是他的家中很可能有務農的妻子，需要供養的老人和孩子，全家就靠一份工資，他在城市還要租房；相對于另一個家在城市的青年，有房，父母都工作或有退休金，妻子也工作，同樣都按3500元扣除後繳納工薪稅，這無疑是違反稅收公平原則的。還有更直接的例子：兩口之家，家庭工資收入都是7000元。甲家庭丈夫和妻子每人工資3500元，乙家庭丈夫工資7000元，妻子不工作，結果同樣是家庭工資收入7000元，甲家庭不用繳納工薪稅，乙家庭則每月要繳稅245元的工薪稅。由于中國個人所得稅制度不考慮納稅人的個案情況，類似的不公平現象比比皆是。
4.扣除項目少，不利于居民消費。扣除項目少，使中低收入群衆稅負重，不利于培育和擴大中等收入群體。中國個人所得稅除了對工薪收入實行單一的扣除标準外，對其它勞動收入的稅前扣除項目很少，主要集中在社會保險、單位福利、政策獎勵與賠償方面，對廣大群衆日常生活需要的支出項目幾乎沒有專項扣除。而市場經濟國家的個人所得稅，對于納稅人的家庭、生活、教育、發展等方面則有諸多的政策支持，包括贍養老人或兒童的費用扣除，孕婦的費用扣除，多子女的負擔扣除，居住用房的貸款利息扣除，私人養老、醫療、意外保險費扣除，本人與子女的教育費用扣除，工作費用扣除，捐贈扣除等（見表2）。這些項目不僅是許多家庭的未來支出重點，而且也越來越成為中等收入群體的消費方向。在國家促進消費、拉動經濟增長的大背景下，個人所得稅的這種局限性已成為社會和諧發展的阻力和矛盾焦點。
5.個人所得稅與整體稅收不協調。個人所得稅是政府調節居民收入的手段，應當服從黨和國家大的政策目标。雖然中共十八大報告、十九大報告以及以前的報告精神，都提出要提高居民收入水平，實現居民收入與經濟增長同步增長、實現勞動報酬與勞動生産率同步提高。但是從中國有個人所得稅以來的30多年曆史看，GDP總量年均遞增15.1%，城鎮居民和農村居民人均收入年均隻遞增了12.7%和11.9%。而同期個人所得稅年均遞增28%，不僅高于經濟增長，也大大高于城鄉居民收入的增長，這與保障居民合理的收入增長，讓廣大群衆在改革發展中更有獲得感是很不協調的。另外，中國稅改的方向是逐步提高直接稅比重，相應降低間接稅比重。但是我們在個人所得稅收入高速增長的同時，未能及時降低增值稅等間接稅收入，既增加了廣大居民的個稅負擔，又未能抓住時機優化稅收結構，客觀上扭曲了國民收入分配格局，未能發揮累進型直接稅對貧富差距的調節作用。
表2市場經濟國家個人所得稅常見的稅前扣除項目中國個人所得稅制度改革推進緩慢
中國個人所得稅制度中的問題，很早就被改革部門和财稅部門發現并認識到了。為了糾正中國個人所得稅制度的不足，借鑒通行市場經濟國家的做法，保障公平性，加強調節性，早在1996年3月，國家就在八屆全國人大四次會議批準的“關于國民經濟和社會發展九五計劃綱要”中提出，“要建立覆蓋全部個人收入的分類與綜合相結合的個人所得稅制”。由于這五年中未能完成個稅改革，又連續20年寫入以後的四個五年規劃綱要。
在“十五”計劃綱要的第16章提出，“建立綜合與分類相結合的個人所得稅制度”；在“十一五”規劃綱要的第32章提出，“實行綜合和分類相結合的個人所得稅制度”；在“十二五”規劃綱要的第47章又提出，“逐步建立健全綜合與分類相結合的個人所得稅制度”；在“十三五”規劃綱要的第63章再次提出，“加快建立綜合和分類相結合的個人所得稅制度”。
這一改革從提出至今已經22年，目前仍然沒有落實。其中固然有對實施難度以及稅收成本提高的擔憂，但主要是有關部門沒有真正重視這項關乎人民切身利益、體現社會公平正義的改革，而是僅從稅收組織收入的角度看待問題，以緻于市場經濟國家在沒有計算機、沒有互聯網的條件下，都可以實現個人所得稅綜合計征、家庭申報、分項扣除、多退少補的制度，而中國将此寫入五個國民經濟規劃綱要，卻不實施、不檢查、不問責，長期說而不動，很值得我們深思。
有關部門在延遲個人所得稅制改革的同時，為緩和廣大群衆以及社會對個人所得稅的意見，幾度調高工薪所得計稅起征點，把建立綜合和分類相結合制度的改革核心内容，轉為起征點高低的問題。中國1980年開征個人所得稅，開征之初設定的費用扣除标準為800元，約為當年職工月均工資的12倍。直到2006年和2008年才分别将個人所得稅工薪所得扣除标準分别調整到1600元和2000元，這時的扣除标準已經與全國職工月均工資相當。目前個人所得稅工薪所得扣除标準是3500元，對比2017年數據，僅為全國城鎮非私營單位職工月平均工資6193元的57%，稍稍高于2017年農民工人均月收入3485元，還略低于城鎮私營單位職工月平均工資3813元。個人所得稅工薪所得起征點相對于職工工資的進一步走低，也是造成個人所得稅納稅的主體轉變為中等以下工薪階層的重要原因。雖然個稅中工薪所得起征點亟待提高，但這并不能解決稅制公平的問題，根本之策仍是推進綜合與分類相結合的個人所得稅制度改革。
中國個人所得稅的改革方向和目标
1.建立綜合與分類相結合的個人所得稅制度。改變中國目前隻分類征收，不進行年度綜合計稅的做法，先行對個人各項所得按改革後的稅率分類征收，而後于下年初由個人對上年全部所得實行申報，并填寫個人年度重要支出項目與數額，由稅務部門綜合計稅，審核個人各項扣除後的應納稅額，與上年實際納稅額進行比較，如納稅人已經多交稅款則退還多交部分，如納稅人少交稅款則通知其補交差額。其中，綜合申報全部收入和填寫主要支出項目數額是兩個重要環節，前者對全部收入計稅，多收入的多納稅，體現稅收的垂直公平；後者針對個人家庭實際，扣除家庭生活實際支出，家庭負擔重的少交稅，實現稅收的橫向公平。
2.提高工薪計稅起征點并實行動态調整機制。要把個人所得稅中工薪稅征稅主體從中低工資收入群體轉向中高工資收入群體，為此，應将工薪計稅起征點從目前僅相當于全國農民工月平均工資的3500元調高至相當于全國城鎮非私營單位職工平均月工資的6200元水平。政策含義是低于職工平均月工資的人群不再繳納工薪稅，高于平均數以上的工資收入群體才要繳納工薪稅。同時，按上年度居民消費價格指數（CPI）動态調高工薪計稅起征點，假如今年起征點為6200元，當年居民消費價格指數（CPI）比上年上漲2%，則明年工薪計稅起征點動态調整為6200元×1.02=6324元。
3.增加居民家庭支出項目的稅前扣除。目前，居民生活中贍養老人與兒童、購買住房、子女教育、醫療健康是主要的大額費用支出，要通過改革将贍養老人或兒童支出，多子女負擔支出，購買住房的貸款利息還款，大額醫療費與保險費，本人與子女的教育費用等項支出都列入年度個人所得稅填報内容，在綜合計稅中給予稅前扣除。在實際操作中，往往是日常分類預征個人所得稅在前，多項家庭支出與扣除在後，對于這類家庭支出項目多而且生活負擔重的納稅人，一般都會在年度納稅申報後，得到稅務部門退還的應扣除款項，從而人們也會更主動、積極地向稅務部門做納稅申報。
4.對資本和财産所得按累進稅率計征。國家鼓勵勤勞緻富，從邏輯上看，就要對非勞動所得的寄生性和食利性收入進行調節，否則就不能鼓勵勞動創造、不能維護市場公平競争。在中國個人所得稅改革中，要對減輕勞動收入稅負的減收部分，通過适當加大對資本和财産所得的稅收進行平衡，這也是保障國家稅收收入的需要。許多市場經濟國家都有資本利得稅，也有的在公司所得稅項下計征資本利得稅，稅率有10%至30%以上等多種規定。中國沒有資本利得稅，對于個人名下的資本利得、資産轉讓等所得，現在實行的單一比例稅率明顯偏低，至少應納入累進征稅範圍，可考慮按所得額實行從15%到45%的累進稅率征收資産所得稅。
5.把個人所得稅年增收額與增值稅減稅額挂鈎。通過個人所得稅改革，加大對高收入和非勞動收入的調節力度。在成熟的市場經濟國家，個人所得稅收入一般占到全部稅收收入的20%到30%；轉型國家個人所得稅收入一般占到全部稅收收入的10%到20%；中國個人所得稅所占比例較低，隻有7%左右（見表3），與一些拉美國家相當，主要原因是中國稅收以流轉稅（增值稅）為主，居民已經承擔了大量的間接稅負擔，不可能再增加居民直接稅的負擔。未來中國應以個人所得稅改革為契機，将上年度個人所得稅增收額，作為下年度增值稅減稅基數，逐年調整，總體上不增加廣大群衆的稅收負擔，這樣用三到五年的時間，把中國個人所得稅占全部稅收的比重提高到轉型國家的平均水平，即從目前的8%提高到15%左右，逐步增強直接稅對縮小收入差距的調節力度。
中國個人所得稅制度中的問題，比如免征額調整緩慢等，很早就被改革部門和财稅部門發現并認識到了。中國個人所得稅改革的好處
1.個稅改革有利于縮小貧富差距。中國個人所得稅改為綜合與分類相結合的稅制，将對個人全部收入綜合計征個人所得稅。通過政策實施與技術手段的配合，将高收入人群納入征管重點，堵塞分類征收中的漏洞，實現重點人群個人所得稅應收盡收。另一方面，對廣大納稅人群實施綜合計征，年度申報，家庭扣除，可以更好地體現稅收公平原則，對同等收入水平而不同家庭負擔的，給予區别的稅收政策，可減輕廣大群衆的個人所得稅負擔，避免高收入者少納稅、中低收入者多納稅的逆向收入調節。在成熟的市場經濟國家，個人所得稅多是綜合稅制度，實踐證明，可以有效縮小貧富差距，明顯降低市場初次分配的基尼系數。如果中國也實施這項改革，效果是可期的。據報道，美國年收入10萬美元以上的納稅人納稅占全部個稅收入的60%。英國經過個人所得稅調節，居民收入基尼系數由初次分配的0.5降至再分配的0.37，加拿大則由0.49降至0.36，澳大利亞個人所得稅加上社會保障政策，基尼系數由0.47降至0.297。
2.個人所得稅改革有利于鼓勵勞動收入。綜合計征個人所得稅的改革使得過去隻對工薪收入累進征稅，擴大到把股息紅利、财産轉讓、贈與等非勞動所得也納入累進征稅成為可能。中國個人所得稅分項收入中，勞動收入始終是納稅主體，雖然近年非勞所得稅收增長較快，但調節力度不大。個人所得稅收入中三分之二是工薪稅，加上個體經營和勞務報酬納稅，個稅收入中四分之三以上都是對勞動收入的征稅。如果通過個人所得稅改革設計，加大對個人所得中非勞所得的稅收調節，逐步減輕對勞動所得的稅收調節，就能把國家提出的鼓勵勤勞緻富的方針在稅收政策上加以落實，讓廣大勞動者受到保護，讓不勞而獲者受到限制，在市場環境中樹立鼓勵勞動、鼓勵創造的收入分配導向。
3.個稅改革有利于擴大中等收入群體。現行個人所得稅的納稅主體既然是中低工薪階層，在社會結構中也就包含了現實與未來大部分的中等收入群體，這與國家多次強調要不斷擴大中等收入群體的目标是矛盾的。在個人所得稅改革中将納稅主體上移為中高收入至高收入人群後，中低收入群衆就能得到應有的稅收保護，從而為培育和擴大中等收入人群創造空間。另外，中等收入群體具有較強的健康安全、終身教育、購房置業、社會捐贈等支出偏好，稅改後增加的稅前扣除項目可以與此很好地對接，從而也能支持中等收入群體的消費、成長與發展。
4.個稅改革有利于經濟可持續健康發展。從中國不同人群的消費傾向看，高收入人群消費傾向遞減趨勢明顯，而許多中低收入人群還在因收入水平約束而不敢消費或無力消費。在這種情況下，若個人所得稅改革适當加強對高收入和過高收入階層的稅收調節，對市場消費幾乎不會産生負面影響；同時若能有效減少中低收入人群的稅負，則廣大群衆就可以将減稅效應直接作用于增加消費中。加之稅改後對納稅人的必要家庭消費能給予多項稅前扣除，客觀上也起着鼓勵居民消費的作用。中國消費側的這一政策變化配合供給側結構性改革，有利于推動中國經濟增長方式的轉變，實現從生産到消費的良性循環。個稅改革中體現的對創新收入、勤勞收入的鼓勵，對非勞收入、投機收入的調節和限制，能夠樹立正确的社會利益導向，勞動創造的人多了，投機食利的人少了，優化的人力資源結構就會成為支撐和實現經濟高質量發展的優良生産要素。
（作者為中國經濟體制改革研究會副會長）